Налогообложение расходов на командировки

19.04.2005

В статье рассматриваются вопросы налогообложения расходов на командировки: - налог на прибыль; - налог на доходы физических лиц - ЕСН; - налог на добавленную стоимость. В соответствии с положениями ст.166 ТК РФ, служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Перечень командировочных расходов, которые работодатель обязан возместить работнику, приведен в ст.168 ТК РФ. РАЗМЕР СУТОЧНЫХ ПОДТВЕРЖДАЕТСЯ ПРЕВИЧНЫМИ ДОКУМЕНТАМИ Хочется обратить внимание, что принятое организацией решение о размере суточных, выплачиваемых командированным работникам, а также сроки, порядок возмещения иных расходов (например, вопросы возмещения расходов при отсутствии (утере) подтверждающих документов) обязательно закрепляется внутренним распорядительным документом организации (ст.168 ТК РФ). Сотрудники должны быть ознакомлены с таким документом под расписку. Для обеспечения положений п.1 ст.252 НК РФ все командировочные расходы должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены первичными учетными документами, составленными в соответствии с требованиями законодательства. НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ Для целей налогообложения налогом на прибыль командировочные расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп.12 п.1 ст.264), по своему характеру данные расходы являются косвенными. К командировочным расходам для целей налогообложения относятся: - проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; - наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); - суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации; - оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; - консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы. Для целей налогообложения размер суточных, признаваемых в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль не может превышать 100 рублей (данная норма утверждена Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 № 729). Порядок направления работников в командировки изложен в Инструкции Минфина СССР от 07.04.1988 № 62 "О служебных командировках в пределах СССР", которая действует в части, не противоречащей Трудовому кодексу РФ. НДФЛ В соответствии с п. 12 Инструкции расходы по проезду к месту командировки и обратно к месту постоянной работы возмещаются командированному работнику в размере: стоимости проезда воздушным, железнодорожным, водным и автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси), включая страховые платежи по государственному обязательному страхованию пассажиров на транспорте, оплату услуг по предварительной продаже проездных документов, расходы за пользование в поездах постельными принадлежностями. Кроме того, командированному работнику оплачиваются расходы по проезду транспортом общего пользования (кроме такси) к станции, пристани, аэропорту, если они находятся за чертой населенного пункта. Поскольку довольно часто возникают вопросы о правомерности включения в состав уменьшающих налогооблагаемую базу документально подтвержденных расходов по проезду работника по служебной необходимости во время нахождения в командировке, обращаем Ваше внимание на данный пункт Инструкции. Позиция налоговых органов в данный момент однозначна – кроме поименованных в Налоговом Кодексе и разъясненных Инструкцией иные расходы, понесенные в командировке работником, для целей налогообложения не учитываются. Тем не менее, по решению руководителя организации работникам, направляемым в служебные командировки, могут возмещаться прочие расходы. Такие расходы подлежат включению в совокупный доход работника и налогообложению налогом на доходы физических лиц, ведь согласно п.3 ст.217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ только расходы командированных работников на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок. Полный перечень выплат, освобождаемых от налогообложения НДФЛ, приведенный в п.3 ст.217 включает в себя суточные, расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При этом суточные не включаются в совокупный доход работника и не облагаются НДФЛ в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством. Налоговые органы при этом придерживаются позиции, что указанная в данной статье норма определяется также как и для налога на прибыль – то есть не более 100 рублей (письмо МНС от 17.02.2004 № 04-2-06127). Постановлением ВАС от 19.01.2005 № 16141/04 данное письмо признано незаконным. В Постановлении разграничено понятие «норм суточных», которые используются для расчету базы по налогу на прибыль и для освобождения от налогообложения НДФЛ, а также разъяснен термин «действующее законодательство», упомянутый в п.3 ст.217. Под «действующим законодательством» следует понимать Трудовой кодекс, ст.168 которого предписывает закреплять размер суточных в коллективном договоре или локальным нормативным актом. Соответственно, из любой суммы установленных в соответствии с ТК РФ суточных, удерживать НДФЛ необходимости нет. Остальные расходы, перечисленные п.3 ст.217 не включаются в доход работника в случае, если они фактически произведены и документально подтверждены, а также их характер можно определить как целевой (то есть непосредственно связанный с командировкой и служебным заданием). В случае непредставления работником документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством (с 01.01.2003 Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 № 729 неподтвержденные расходы по найму жилого помещения компенсируются в размере не более 12 рублей в сутки). ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ Командировочные расходы не подлежат налогообложению единым социальным налогом практически во всех случаях. Следует руководствоваться пп.2 п.1 ст.238 НК РФ, где в числе прочих не подлежащих налогообложению сумм компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации поименовано возмещение командировочных расходов. Данные виды выплат не подлежат налогообложению в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. С одной стороны, данный пункт практически слово в слово повторяет пункт 3 ст.217 и должен был бы вызвать те же расхождения во мнениях налоговых органов и налогоплательщиков – какие нормы признаются «установленными законодательством». Однако, в соответствии с п.3 ст.236 не подлежат налогообложению любые выплаты в пользу работников в том случае, если такие выплаты не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Поскольку суточные сверх норм, любые документально неподтвержденные расходы, а также расходы, не указанные пп.12 п.1 ст.264 в составе командировочных, понесенные работником и возмещаемые ему по решению руководителя, не включаются в состав расходов при налогообложении налогом на прибыль, то и налогообложению единым социальным налогом такие выплаты в пользу работников не подлежат. При этом Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 № 765 установлен перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд Социального Страхования РФ. Пунктом 10 Перечня в составе таких выплат указаны суммы, выплачиваемые работникам в возмещение расходов, и иные компенсации (в том числе надбавки к компенсации взамен суточных), выплачиваемые им в пределах норм, установленных законодательством РФ, а также документально подтвержденные фактические расходы по найму жилого помещения в связи со служебными командировками, переводом, приемом или направлением на работу в другую местность. Поскольку разъяснений касательно того, что в данном перечне понимается под нормами, установленными законодательством РФ, на данный момент от Фонда СС не получено, на суммы сверхнормативных суточных следует начислять взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний. НДФЛ По вопросу возмещения НДС по командировочным расходам уплаченных сотрудником организации в составе расходов на наем жилого помещения во время служебной командировки следует руководствоваться нормами п.7 ст.171. Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе расходов на наем жилого помещения во время командировки, принимаются к вычету при исчислении налога, подлежащего уплате в бюджет налогоплательщиком. В соответствии с п.1 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату налога. Для организаций (в том числе гостиниц), выполняющих работы, оказывающих платные услуги за наличный расчет непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (п.7 ст.168). Учитывая изложенное, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе расходов на наем жилого помещения во время командировки и выделенные отдельной строкой в счете гостиницы, могут быть приняты к вычету в случае, если данный документ является бланком строгой отчетности, а также при наличии документа, подтверждающего оплату данных расходов (кассового чека). Изложенный порядок возмещения сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных сотрудником организации в составе расходов на наем жилого помещения во время служебной командировки, соответствует положениям пункта 42 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447. Малышева О., аудитор ЗАО "Объединенная Консалтинговая Группа" Данная статья опубликована в журнале "Бухгалтерские Вести" №12/2005

Возврат к списку