Являются ли взносы пайщиков доходами предприятия

04.08.2004

Вопрос:

Предприятие (ООО) зарегистрировано по упрощенной системе налогообложения (доходы, уменьшенные на величину расходов). Предприятие осуществляет строительство жилья для населения на взносы пайщиков. Предприятие совмещает функции генподрядчика и заказчика. Являются ли взносы пайщиков доходами предприятия? Если взносы пайщиков не являются доходами, как рассчитать налогооблагаемую базу и правильно заполнить налоговую декларацию по УСН?

Ответ:

В соответствии со статьей 346_15 НК РФ организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса. Статьей 249 НК РФ предусмотрено, что в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

При этом согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования, в частности, относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) — источником целевого финансирования, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Таким образом, решающее значение имеют статус предприятия и вид договора, который заключает предприятие с физическими лицами. Термин «взносы пайщиков» в данном случае представляется не совсем корректным, так как понятие «пай» может употребляться только применительно к кооперативам. Если предприятие осуществляет функции генерального подрядчика, как указано в вопросе, то логично предположить, что с физическими лицами заключен договор строительного подряда (глава 37 ГК РФ), согласно которому подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию физического лица квартиру.

В данном случае доходом предприятия для целей исчисления единого налога является выручка от реализации результата строительных работ — квартиры. Расходами соответственно являются затраты на приобретение материалов, заработную плату персонала и т. д. в пределах перечня расходов, приведенного в пункте 1 статьи 346_16 НК РФ.

Предприятие может заключать с физическими лицами инвестиционный договор, предусмотренный Законом РФ от 25.02.99 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, ...» (далее — Закон № 39-ФЗ), но прямо не предусмотренный Гражданским кодексом (договор долевого участия в строительстве, договор инвестирования и т. п.). Так, Законом № 39-ФЗ предусмотрено, что заказчики — это уполномоченные инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. Заказчиками могут быть инвесторы. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

В соответствии с Положением по учету долгосрочных инвестиций организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками. Под застройщиками для целей Положения понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности, предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т. п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство. Застройщики, передающие средства на строительство объектов в порядке долевого участия основному застройщику, списывают их по перечислении за счет установленного источника финансирования.

В случае зачисления по окончании строительства построенных объектов в состав основных средств застройщика средства, перечисленные основному застройщику, отражаются у него на расчетах до окончания строительства и зачисления построенных объектов в состав основных средств. Основной застройщик, получивший эти средства, отражает их в учете как дополнительные целевые средства для финансирования капитального строительства. Юридическая суть любого договора раскрывается через его содержание, а не через название или наименование сторон договора (ст.431 ГК РФ). На практике под названием договора о долевом участии заключаются смешанные договоры, содержащие признаки самых разных договоров, что не противоречит статьям 421, 422 ГК РФ, которыми предусмотрено, что стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

В случаях, когда условие договора предусмотрено нормой, которая применяется постольку, поскольку соглашением сторон не установлено иное (диспозитивная норма), стороны могут своим соглашением исключить ее применение либо установить условие, отличное от предусмотренного в ней. При отсутствии такого соглашения условие договора определяется диспозитивной нормой.

Если условие договора не определено сторонами или диспозитивной нормой, соответствующие условия определяются обычаями делового оборота, применимыми к отношениям сторон. Договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

Следовательно, если предприятие заключает с физическими лицами инвестионные договоры и выполняет функции заказчика-застройщика (реализация инвестиционного проекта — организация строительства объекта), то получаемые от инвесторов-физических лиц средства могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, которые для целей исчисления единого налога не являются доходами предприятия. Однако, как следует из вопроса, предприятие выполняет функции генподрядчика, т. е. самостоятельно либо с привлечением соисполнителей выполняет строительные работы на основании соответствующей лицензии.

В связи с чем можно в уверенностью говорить о том, что налоговые органы при проверке предприятия займут позицию, состоящую в том, что поступающие от физических лиц средства являются не средствами целевого финансирования, а выручкой от реализации строительных работ. В силу чего рекомендуем предприятию заключить договор генподряда со специализированной организацией и самостоятельно выполнять только функции заказчика-застройщика. В этом случае в налоговую базу по единому налогу (и, соответственно, в декларацию по единому налогу) включается доход в виде выручки от оказания услуг заказчика-застройщика (часть средств инвесторов, направленная на содержание заказчика-застройщика), а также доход в виде нецелевого использования средств дольщиков (при наличии такового).

Однако даже в этом случае необходимо учитывать возможность переквалификации налоговыми органами инвестиционного договора (как прямо не предусмотренного ГК РФ) в договор строительного подряда на том основании, что Верховный Суд РФ в целях применения норм Закона РФ «О защите прав потребителей» трактует договоры долевого участия в строительстве и им подобные в качестве договоров строительного подряда (см. Обзор судебной практики от 19 сентября 2002 года).

 

Керенцева Н. В.,

консультант

ЗАО «Объединенная Консалтинговая Группа»

Ответы на вопросы размещены в разделе «Юридические комментарии и консультации» Справочно-правовой системы «Кодекс»


Возврат к списку