Прошу показать на примерах с проводками, как отразить в бухгалтерском и налоговом учете расходы, не принимаемые для целей налогообложения, с суммовыми разницами, НДС и записями в книге покупок, если они необходимы.
Бухгалтерский учет
В качестве примера запрашиваемой ситуации рассмотрим осуществление организацией представительских расходов.
Документы, регулирующие порядок организации и ведения бухгалтерского учета в организации, не содержат понятия «представительские расходы». Но если понесенные организацией затраты по своему характеру можно отнести к представительским, то к ним применимы общие правила признания затрат расходами (п.2 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (в ред. от 30.03.2001) (далее — ПБУ 10/99)).
В бухгалтерском учете представительские расходы не нормируются, то есть в полном объеме включаются в состав расходов организации.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (в ред. от 07.05.2003), представительские расходы отражаются по дебету счетов 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции со счетами «Расчеты», например 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и т. д.
ПРИМЕР:
Д 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным» К 51 — перечислен аванс поставщику по курсу У. Е. на день оплаты;
Д 60 К 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным» — произведен зачет ранее выданного аванса после выполнения условий договора;
Д 20, 26, 44 К 60 — учтены затраты, связанные с исполнением договора на оказание услуг по курсу У. Е. на день составления акта и счета-фактуры;
Д 19 К 60 — отражена сумма НДС по затратам.
Что касается суммовых разниц по работам и услугам, то нормативные документы не уточняют, на каком счете их следует учитывать до и после оприходования работ, услуг. С учетом норм ПБУ 10/99 мы рекомендуем их относить на тот же счет затрат, что и работы, услуги:
Д 20, 26, 44 К 60 — учтена положительная или отрицательная суммовая разница;
Д 19 К 60 — отражена положительная или отрицательная суммовая разница по НДС.
Налоговый учет
Представительские расходы организации принимаются в целях налогообложения прибыли в размере, не превышающем 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период.
Сверхнормативные суммы представительских расходов согласно п. 42 ст. 270 НК РФ не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Следовательно, в регистрах налогового учета необходимо сделать запись на сумму, не превышающую норматив.
В отличие от бухгалтерского учета при налогообложении прибыли суммовые разницы включаются во внереализационные доходы и расходы и соответственно увеличивают (уменьшают) налогооблагаемую прибыль (п. 11.1 ст. 250 НК РФ и п. 5.1 ст. 265 НК РФ).
Это означает, что у покупателя в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться стоимость услуг.
Отдельно следует рассмотреть принятие к вычету суммы НДС, уплаченного в составе представительских расходов сверх установленного норматива.
По общему правилу, сформулированному в подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с требованиями главы 21 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в специально оговоренных случаях.
Законодательство не предусматривает выставление счетов-фактур на суммовые разницы, скорее этого требуют правила делового оборота. По нашему мнению, принятие НДС с суммовых разниц к вычету осуществляется на основе дополнительных (сторнировочных) счетов-фактур.
В соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ в случае, если согласно главе 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Данная норма означает, что налоговый вычет по сверхнормативным рекламным расходам не производится.
Следовательно, запись в книгу покупок с учетом счета-фактуры на суммовую разницу необходимо сделать на ту сумму, которая не превышает норматив.
Е. ЛАРЧЕНКОВА,
консультант ЗАО «Объединенная консалтинговая группа»
Данная статья опубликована в журнале «Консультант предпринимателя» № 33