Составляем учетную политику на 2004 год

08.12.2003

Выйти без потерь из сложной налоговой и бухгалтерской ситуации, трактовать в свою пользу неясности законодательства и оптимизировать затраты поможет продуманно составленный Приказ об учетной политике. Чтобы подойти со знанием дела к его составлению, воспользуйтесь методическими рекомендациями, подготовленными аудитором

Учетная политика организации — совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета, которые организация выбирает самостоятельно и закрепляет в Приказе об учетной политике (далее — Приказ). Учетная политика формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации (приказом, распоряжением и т. д.).

Обращаем внимание читателей, что методика составления учетной политики организациями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения, а также некоммерческими организациями выходит за рамки данного материала.
Материал строится по принципу Приказа об учетной политике, каждый пункт которого содержит информацию, которая должна быть в нем отражена и рекомендации с учетом некоторых особенностей.

Раздел 1
Учетная политика для целей бухгалтерского учета

1.1 Методы организации учетной работы
Данным пунктом закрепляется выбранное руководителем организации ведение бухгалтерского учета силами:
— учрежденной бухгалтерской службы как структурного подразделения, возглавляемого главным бухгалтером. Саму структуру, состав, штатное расписание бухгалтерской службы организации можно оформить в виде приложений к учетной политике;
— введенной в штат должности бухгалтера;
— централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтерского специалиста, которым ведение бухучета передается на договорных началах;
— директора организации лично.
Право такого выбора предоставлено руководителю организации п. 2 ст. 6 Закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 30.06.2003) (далее — Закон о бухучете).
1.2 Технология обработки информации
Необходимо определить и способ ведения бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет может вестись:
— ручным способом;
— ручным способом с частичным применением средств автоматизации;
— автоматизированным способом.
1.3 Формы ведения бухгалтерского учета
— Единая журнально-ордерная форма счетоводства для предприятий;
— Журнально-ордерная форма счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций;
— Мемориально-ордерная форма счетоводства.
1.4 Правила документооборота
В соответствии со ст. 9 Закона о бухучете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными оправдательными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных соответствующими постановлениями Госкомстата РФ. При оформлении фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также при подготовке внутренней бухгалтерской отчетности применяются формы первичных документов и формы внутренней отчетности, утвержденные руководителем (с соблюдением реквизитов, перечисленных в п. 2 ст. 9 Закона о бухучете). Данные формы подлежат утверждению в учетной политике в качестве приложений.
Правила документооборота в организации регулируются принимаемым графиком документооборота, составляемым в виде схемы или перечня работ, выполняемых структурными подразделениями или конкретными работниками-исполнителями с отражением взаимосвязи и сроков формирования и исполнения документов и их дальнейшего хранения. Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер и утверждает руководитель предприятия.
Принятый в организации график документооборота прикладывается в качестве отдельного приложения к учетной политике.
1.5 Порядок и сроки проведения инвентаризации
В соответствии с п. 1 ст. 12 Закона о бухучете для проведения достоверности информации, сформированной на счетах бухгалтерского учета и включенной в бухгалтерскую отчетность, производится инвентаризация имущества и финансовых обязательств организации.
При проведении инвентаризации следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49. Инвентаризация проводится постоянно действующей комиссией, утвержденной приказом руководителя организации.
Вне зависимости от принятой учетной политики согласно п. 2 ст. 12 Закона о бухучете проведение инвентаризации является обязательным в следующих случаях:
— при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
— перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
— при смене материально ответственного лица;
— при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
— в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
— при реорганизации или ликвидации организации;
— в других случаях, если это будет специально предусмотрено законодательством РФ.
1.6 Рабочий План счетов бухгалтерского учета
В учетной политике организация должна закрепить Рабочий План счетов, с указанием принятых субсчетов. Рабочий План счетов бухгалтерского учета рекомендуется оформить в качестве приложения к учетной политике предприятия.
1.7 Учет финансовых вложений организации
При закреплении принципов учета финансовых вложений следует иметь в виду следующее. Финансовые вложения организации принимаются к учету в сумме фактических затрат организации на их приобретение. Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они были приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством.
Не включаются в состав финансовых вложений общехозяйственные или иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связанны с приобретением финансовых вложений.
1.8 Оценка и учет товаров
В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, (далее — ПБУ 5/01) товары, приобретенные организацией для продажи, должны оцениваться по стоимости их приобретения в порядке, определенном для других материально-производственных запасов.
Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут производить оценку приобретаемых товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок) (то есть с использованием счета 42 «Торговая наценка»). В связи с этим в учетной политике предприятия розничной торговли должно быть закреплено решение использовать счет 42 или нет.
Также отражается порядок учета транспортных расходов: расходы относятся на увеличение стоимости товаров или, в соответствии с п. 13 ПБУ 5/01, торговым организациям предоставлено право отражать затраты по заготовлению и доставке товаров до центральных складов (баз) в составе расходов на продажу.
1.9 Учет выполнения работ долгосрочного характера
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов организации, выполняющие работы долгосрочного характера (строительные, научные, проектные, геологические и пр.), могут осуществлять учет таких работ с использованием счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» или без использования счета 46.
Если организация не использует счет 46, то операции по расчетам по выполненным этапам работ отражаются по счетам учета в общеустановленном порядке.
1.11 Способы формирования себестоимости продукции (работ, услуг)
В соответствии с действующими нормативными документами на счетах затрат может формироваться либо полная фактическая себестоимость продукции, либо фактическая производственная себестоимость. Выбор метода должен быть отражен в ученой политике предприятия. При формировании на счетах затрат по полной фактической себестоимости расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», списываются в дебет счета 20 «Основное производство». Если учетной политикой установлено, что общехозяйственные расходы, учитываемые на счете 26, списываются непосредственно на счет 90 «Продажи», то на счетах учета затрат формируется фактическая производственная (то есть не полная) себестоимость продукции.
Расходы, собранные на счетах 25 и 26 подлежат распределению между объектами калькулирования пропорционально выбранной базе (например, зарплате основного производственного персонала, стоимости сырья и полуфабрикатов, отпущенных в производство и т. д.). При выборе базы необходимо использовать действующие отраслевые инструкции.
1.12 Учет основных средств
В соответствии с п. 7 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (в ред. от 18.05.2002) (далее — ПБУ 6/01) основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). В соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 объекты основных средств, стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного учетной политикой предприятия, разрешается списывать на затраты производства (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности таких объектов основных средств в производстве или в эксплуатации организация должна организовать надлежащий контроль за движением основных средств (для этого можно использовать аналитические ведомости).
1.12.1 Амортизация основных средств
Организация вправе применять различные способы амортизации в отношении различных групп объектов основных средств. При выборе способа амортизации нужно руководствоваться п. 18 ПБУ 6/01, в соответствии с которым начисление амортизации объектов основных средств может производиться одним из следующих способов:
— линейный способ;
— способ уменьшаемого остатка;
— способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
1.12.2 Переоценка объектов основных средств
Согласно п. 15 ПБУ 6/01 коммерческие организации вправе не чаще одного раза в год (на начало года) переоценивать группы однородных основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Выбор методов переоценки является элементом учетной политики предприятия.
1.13 Учет нематериальных активов
Учет нематериальных активов ведется в соответствии с ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденным Приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н (далее — ПБУ 14/2000).
Способ учета нематериальных активов также должен быть закреплен в учетной политике. В соответствии с п. 15 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления по нематериальным активам могут производиться одним из следующих способов:
— линейный способ;
— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
— уменьшаемого остатка.
1.14 Списание материально-производственных запасов в производство
Методы списания материально-производственных запасов в производство в бухгалтерском учете регулируются ПБУ 5/01, эти же методы предусмотрены п.8 ст.254 НК РФ в части исчисления налогооблагаемой базы налога на прибыль. Представляется целесообразным совмещение методов в обоих учетах с закреплением этой информации в обеих учетных политиках.
При отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной (розничной) стоимости) в производство и ином выбытии оценка осуществляется организацией одним из способов:
• По себестоимости каждой единицы;
• По средней себестоимости;
• По методу ФИФО;
• По методу ЛИФО.
1.15 Учет выпуска готовой продукции
В учетной политике закрепляется один из способов учета готовой продукции. Рассмотрим особенности каждого из возможных вариантов.
1. По нормативной себестоимости с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».
Согласно этому варианту по дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции (сданных работ, оказанных услуг) (в корреспонденции со счетами 20, 23, 29).
2. По фактической производственной себестоимости. По этому методу учет выпуска готовой продукции осуществляется непосредственно на счете 43 «Готовая продукция».
Списание стоимости готовой продукции на счета учета продаж производится по мере признания в учете выручки от реализации, что производится согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденному Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н (в ред. от 30.03.2001).
1.16 Метод оценки незавершенного производства
Пунктом 64 Положения по ведению бухгалтерского учета в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (в ред. от 24.03.2000) (далее — Положение по ведению бухучета), определены методы оценки незавершенного производства в массовом и серийном производстве для отражения в бухгалтерском балансе:
— по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;
— по прямым статьям затрат;
— по стоимости сырья, материалов полуфабрикатов.
При выборе метода следует руководствоваться тем, что при единичном производстве незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.
Выбор метода зависит от отраслевых рекомендаций (инструкций) по вопросам планирования и учета затрат на производство продукции (работ, услуг).
1.17 Порядок списания расходов будущих периодов
В соответствии с п. 65 Положения по ведению бухучета затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, определенном организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.
1.18 Учет кредитов и займов
В составе информации об учетной политике организации необходимо наличие следующих данных.
1.18.1 Перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную
В соответствии с п.6 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 № 60н, заемщик может осуществлять перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную или учитывать находящиеся в его распоряжении заемные средства, срок погашения которых по договору займа или кредита превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока в составе долгосрочной задолженности.
Состав и порядок списания дополнительных затрат по займам.
1.18.2 Дополнительные затраты по кредитам и займам могут включаться в состав операционных расходов в том отчетном периоде, в котором они были произведены или с предварительным отнесением на счет 76 «Расчеты с разными кредиторами и дебиторами» с последующим отнесением в состав операционных расходов в течение срока погашения займа.
1.19 Образование и использование резервов
В соответствии с действующим законодательством организации вправе создавать резервы для оценки отдельных статей баланса, подлежащих учету по счетам: 14 «Резервы под снижение под снижение материальных ценностей», 59 «Резервы под обеспечение вложений в ценные бумаги» и 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Для того чтобы не увеличить разрыв между бухгалтерским и налоговым учетом, целесообразно в бухгалтерском учете отражать начисление резервов в соответствии с требованиями налогового законодательства.
Кроме того, в учетной политике может стоять запись, что создание резервов не предусмотрено.
1.20 Учет сумм использования чистой (нераспределенной) прибыли организации
Учетной политикой организации на соответствующий календарный год могут определяться отдельные правила формирования сумм нераспределенной прибыли, а также права отдельных должностных лиц по использованию сумм чистой (нераспределенной) прибыли, и правил документального оформления принятия таких решений.
1.21 Порядок начисления дивидендов
По данному вопросу рекомендуем в учетной политике указать периодичность выплаты дивидендов.
1.22 Учет покрытия сумм убытка
В рамках учетной политики организации могут быть определены источники покрытия убытка, который может быть образован по результатам деятельности за год.
Такими источниками согласно п. 51 Методических указаний по отчетности могут быть:
— средства резервного капитала;
— средства добавочного капитала (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке);
— целевые взносы учредителей;
— средства нераспределенной прибыли прошлых лет (за исключением учтенной в качестве источника покрытия капитальных вложений);
— За счет доведения величины уставного капитала до величины чистых активов.
Порядок и последовательность списания источников в погашение убытка определяется учетной политикой организации.
1.23 Учет активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте
Учет активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, осуществляется согласно ПБУ 3/2000, утвержденному Приказом Минфина Росси от 10.01.2000 № 2н.
1.24 Изменение учетной политики
Предприятие имеет право вносить изменение в учетную политику в случаях:
— изменения законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
— принятия новых методик ведения бухгалтерского учета, направленных на более достоверное отражение фактов финансово-хозяйственной деятельности предприятия, снижение трудоемкости ведения учета;
— существенного изменения деятельности (реорганизация, смена собственника, изменение видов деятельности, переход на упрощенную систему налогообложения).
Изменения должны вводиться с начала финансового года, т. е. с 1 января года, следующего за годом его утверждения соответствующими организационно-распорядительными документами.
Изменения должны быть обоснованы и оформлены надлежащим образом.

Раздел 2
Учетная политика для целей налогообложения

Политика для целей налогового учета формируется в соответствии со статьями 167 и ст. 313 НК РФ.
Если в специальных приложениях к учетной политике для целей бухгалтерского учета указаны первичные документы, по которым не установлено унифицированных форм, то эти же документы могут использоваться и для целей налогового учета, что необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения.
2.1 Регистры налогового учета
В отличие от регистров бухгалтерского учета (см. Рабочий План счетов бухгалтерского учета) законодательно установленных регистров налогового учета не существует. Поэтому предприятие должно позаботиться об их формировании самостоятельно. Более того, налоговые и иные органы не в праве устанавливать для организаций обязательные формы налогового учета (ст. 313 НК РФ). В принципе, можно использовать регистры бухгалтерского учета, переделанные должным образом для нужд, связанных с ведением налогового учета в организации.
Например: «Регистрами налогового учета являются:
Распечатки по счету 90/1 бухгалтерского учета для налогового учета доходов от реализации товаров.
Распечатки по счету 20 — для налогового учета прямых расходов...»
2.2 Порядок признания доходов и расходов в целях налогообложения по налогу на прибыль
Согласно статьям 271 и 273 главы 25 НК РФ организация должна отразить в учетной политике один из возможных методов признания доходов и расходов для целей налогообложения:
— метод начисления;
— кассовый метод.
2.3 Момент определения налоговой базы по НДС
В соответствии со ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения может являться:
— для налогоплательщиков, выбравших момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, — день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);
— для налогоплательщиков, выбравших момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств за реализованные товары работы услуги, — день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
В случае освобождения организации от уплаты НДС сумма входящего налога на добавленную стоимость включается в стоимость расходов по товарам (материалам, работам, услугам).
В соответствии с п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения, например, операции по экспорту товаров), а также операций реализуемых по различным налоговым ставкам, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций. Сам порядок ведения раздельного учета должен быть оговорен в учетной политике предприятия.
2.4 Амортизация основных средств для целей налогообложения
Организация должна утвердить распределение объектов основных средств по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта основных средств исходя из сроков, указанных в Постановлении Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.
Согласно п. 5 ст. 258 НК РФ для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.
В соответствии со ст. 259 НК РФ для целей налогообложения налогом на прибыль предусмотрено два способа ведения амортизации основных средств:
— линейный;
— нелинейный.
2.5 Амортизация нематериальных активов
В соответствии со ст. 259 НК для целей налогообложения налогом на прибыль предусмотрено два способа ведения амортизации нематериальных активов:
— линейный;
— нелинейный.
2.8 Списание материальных расходов для целей налогообложения
Методы списания материально-производственных запасов в производство в бухгалтерском учете регулируются п. 8 ст. 254 НК РФ и осуществляются одним их следующих способов:
— по себестоимости каждой единицы;
— по средней себестоимости;
— по методу ФИФО;
— по методу ЛИФО.
2.9 Метод оценки незавершенного производства
Необходимость закрепления в учетной политике для целей налогообложения метода выбора оценки незавершенного производства обусловлена и регулируется положениями ст. 319 НК РФ.

Е. Б. ЗЛОБИНА,
аудитор ЗАО «Объединенная консалтинговая группа»
Данная статья опубликована в журнале «Консультант предпринимателя» № 33


Возврат к списку