Вопрос: В свете изменений статьи 54 НК РФ: Судебная практика, сложившаяся до 01.01.2010 и раньше позволяла применить вычет по НДС в более позднем отчетном периоде (независимо факта даты вручения счета-фактуры покупателю), как то: Президиум ВАС от 31.01.2006 ?10807/05, Президиум ВАС от 08.08.2008 ?9726/08, Президиум ВАС РФ от 11.03.2008 ?14309-07 и т.д. В свете изменений в статью 54 НК РФ - можно ли делать вычет в более позднем налоговом периоде - ведь в статье 54 НК РФ идет речь не только о налоговой базе, но и о сумме налога. А по ст.171 НК РФ сумму налога можно уменьшить на налоговые вычеты! Уточненка может повлечь повторную проверку - п.10 ст.89 НК РФ, что нежелательно.
Ответ: При реализации товаров (работ, услуг), а также при получении сумм оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Об этом говорится в п. 3 ст. 168 НК РФ.
Из положений п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ следует, что суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении им товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, принимаются к вычету при одновременном выполнении следующих условий:
- есть в наличии счета-фактуры, выставленные продавцом;
- приобретенные товары (работы, услуги), переданные имущественные права приняты покупателем на учет, и оформлены соответствующие первичные документы;
- приобретенные товары (работы, услуги), переданные имущественные
права используются для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.
Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).
Согласно п. 2 указанных Правил покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке.
В силу п. 7 Правил покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.
Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ (п. 8 Правил).
Таким образом, одним из обязательных условий для принятия сумм НДС к вычету является наличие счетов-фактур, регистрация которых осуществляется покупателем по мере их поступления от продавцов, при условии оприходования товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретенных (переданных) для осуществления операций, подлежащих обложению НДС.
Это означает, что в случае, если счет-фактура выставлен продавцом в одном налоговом периоде, а получен покупателем в другом налоговом периоде, суммы НДС подлежат вычету у последнего в том налоговом периоде, в котором счет-фактура был получен покупателем.
Следовательно, организация (покупатель) вправе предъявить к вычету суммы НДС по счету-фактуре, выставленному организацией-поставщиком в одном периоде, только после его получения от продавца, то есть в более позднем периоде.
При этом, для избежания споров с налоговыми органами, все действия по замене документов (либо получение счета-фактуры в более позднем налоговом периоде) рекомендуем зафиксировать в организации путем сохранения почтовых конвертов, переписки с контрагентами, ведения журнала поступающей и исходящей корреспонденции.
С 01.01.2010 действует норма, благодаря которой налогоплательщик получил право не трогать налоговую базу прошлых (отчетных) налоговых периодов в случае обнаружения ошибок, приведших к завышению налоговой базы. Указанные ошибки можно будет исправлять в период их обнаружения. Такие изменения в ст. 54 НК РФ внесены Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ ?О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации?.
Поэтому при выявлении любых ошибок, выявленных в исчислении суммы НДС, налогоплательщик НДС должен руководствоваться общим правилом, закрепленным в п. 1 ст. 54 НК РФ.
Согласно указанной норме, при занижении налоговой базы, в том налоговом периоде, когда налогоплательщиком НДС была допущена ошибка по налогу, в результате которой возникла недоимка, фирма или коммерсант должны:
- доплатить сумму налога;
- рассчитать на образовавшуюся сумму недоимки сумму пени и уплатить ее в бюджет;
- представить уточненную декларацию по НДС.
Следует иметь в виду, что избежать штрафа, предусмотренного ст. 122 НК РФ, можно только в том случае, если ошибка выявлена налогоплательщиком самостоятельно и сумма недоимки по налогу, а также соответствующая ей пеня будет заплачена в бюджет до подачи уточненной декларации. Если же уточненная декларация будет подана до уплаты недоимки и пени, то карательных мер не избежать.
В целях снижения налоговых рисков до момента подачи уточненной декларации необходимо уплатить именно две суммы: и недоимку, и пени. Из п. 1 ст. 81 НК РФ вытекает, что при обнаружении ошибок в поданной налогоплательщиком в налоговый орган налоговой декларации он должен внести в нее необходимые изменения путем представления уточненной декларации.
Если выявленная ошибка по НДС привела к занижению суммы налога, то подача уточненной декларации является обязанностью налогоплательщика.
В том случае, если выявленная ошибка по НДС не привела к занижению суммы налога, налогоплательщик самостоятельно решает, подавать ему уточненную налоговую декларацию или нет, так как в этом случае подача уточненной декларации является его правом, а не обязанностью. Если налогоплательщиком принимается решение о ее подаче, то такая уточненная декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
Следует заметить, что ст. 81 НК РФ не ограничивает сроков представления уточненной декларации, следовательно, подать уточненную декларацию по НДС налогоплательщик вправе в любое время.
На основании п. 8 ст. 88 НК РФ при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ.
Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.
Однако, следует иметь в виду, что согласно разъяснениям специалистов финансового ведомства, изложенным в Письме от 30.04.2009 N 03-07-08/105, право на вычет сумм НДС, предъявленных по товарам, работам, услугам, использованным для осуществления на территории РФ операций, облагаемых НДС, возникает у российского налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором соблюдены все условия (товары приняты на учет, имеются счета-фактуры, выставленные продавцами). При этом на основании положений п. 2 ст. 173 НК РФ указанным правом налогоплательщик может воспользоваться в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Сапарина Инна Валерьевна
Аудитор
ЗАО ?Объединенная Консалтинговая Группа?
Ответы на вопросы размещены на сайте компании ?Такском? 08.02.2010